Union-Européenne – Logisticien et entrepositaire : quelle TVA appliquer au service d’entreposage  

Découvrez les règles de TVA pour les services complexes d’entreposage (prestations rattachées à un immeuble ou prestation suivant la règle générale). Ces règles sont issues de la Jurisprudence européenne R Donnelley Poland, dont les conclusions ont été intégrées dans le Règlement d’exécution 282/2011.   

Résumé de l’affaire R Donnelley (C-155/12) 

La société RR Donnelley, établie en Pologne, proposait à des entreprises établies dans d’autres pays de l’Union européenne des services complexes d’entreposage incluant :  

– La prise en charge des marchandises en entrepôt 

– Le placement dans des espaces d’entreposage appropriés 

– Le stockage en Pologne 

– Le conditionnement 

– La remise, déchargement et chargement 

La société RR Donnelley a présenté à l’administration fiscale polonaise une demande d’avis individuel concernant la détermination du lieu de la prestation des ses services complexes d’entreposage. Elle considérait qu’il s’agissait d’une prestation de service taxable au lieu d’établissement du preneur, suivant la règle générale. Auquel cas elle devrait facturer ses clients sans TVA, et ses clients seraient dans l’obligation de déclarer la TVA due dans leur propre pays par voie d’autoliquidation. 

Au contraire, l’administration fiscale polonaise considèrait que les services d’entreposage de marchandises constituaient des prestations de services se rattachant à des biens immeubles. Dès lors, la société RR qui stockait les marchandises en Pologne aurait dû facturer ses clients avec de la TVA polonaise.  

A l’issue d’une procédure contentieuse interne,  la Cour administrative suprême de Pologne (Naczelny Sąd Administracyjny) a décidé de surseoir à statuer afin de poser la question d’interprétation suivante à la Cour de Justice de l’Union Européenne : 

« Une prestation de service complexe d’entreposage, consistant en la prise en charge des marchandises en entrepôt, le placement de celles-ci dans les espaces d’entreposage appropriés, leur stockage, leur conditionnement, leur remise, leur déchargement et leur chargement ainsi que, pour certains clients, le reconditionnement du matériel livré en emballages pour des assortiments individuels, constitue-t-elle une prestation de services se rattachant à un bien immeuble ? » 

La CJUE a considéré que seuls les services d’entreposage conférant à ses bénéficiaires un droit d’utilisation de tout ou partie d’un bien immeuble expressément déterminé constituent des services rattachés à un immeuble, taxables au lieu de l’entrepôt. En l’absence de ce droit spécifique, la TVA est due par application de la règle générale au lieu d’établissement du preneur assujetti. 

Intégration des conclusions sur les prestations d’entreposage rattachées à un immeuble 

Les conclusions de la jurisprudence RR Donnelley sur les prestations complexes d’entreposage ont été intégrées au sein du règlement d’exécution 282/2011 du Conseil du 15 mars 2011 à l’article 31 bis qui prévoit depuis le 1^er janvier 2017  que :  

“1. Les services se rattachant à un bien immeuble, au sens de l’article 47 de la directive 2006/112/CE, ne comprennent que les services présentant un lien suffisamment direct avec le bien concerné.   

Parmi les services considérés comme ayant un lien suffisamment direct, le Règlement 282/2011 liste notamment le crédit-bail ou la location d’un bien immeuble (…), y compris l’entreposage de biens dans une partie spécifique du bien immeuble affectée à l’usage exclusif du preneur;” 

Ces conclusions ont fait l’objet de commentaires de la Commission européenne dans une note explicative du 26 octobre 2015 dédiée aux règles de TVA applicables aux prestations rattachées à un immeuble.  

La note apporte des précisions sur l’affectation à l’usage exclusif du preneur.  

Elle précise que l’espace dans lesquels les biens sont entreposés doit être identifié et connu du preneur et affecté exclusivement à ses besoins pendant toute la durée du contrat.  

En pratique, les cas où les prestations d’entreposage sont qualifiables de prestations rattachées à un immeuble sont plutôt rares.   

Envie dans savoir plus ? Consultez notre blog dédié aux prestations rattachées à un immeuble : ici

Conséquences pour les transporteurs / Logisticiens 

la prestation ne remplit pas les conditions pour être considérée comme rattachées à un immeuble

Ces prestations relèvent alors des prestations suivant la règle générale et sont taxables au lieu d’établissement du preneur pour les clients assujettis (entreprises identifiées à la TVA).  

Exemple 1 : Un logisticien français stocke dans son entrepôt en France des marchandises appartenant à des entreprises établies en France, en Allemagne et aux Etats-Unis.  Ses clients ne disposent d’aucun espace dédié ni de droit d’utilisation d’une partie de l’immeuble.  

Les prestations de stockage suivent la règle générale et sont taxables au lieu d’établissement du preneur en B2B. 

Le logisticien français doit facturer de la TVA française à ses clients français et doit facturer sans TVA ses clients étrangers. La TVA est déductible via la déclaration de TVA française pour le client français sous réserve de remplir les conditions du droit à déduction de la TVA. Pour les clients étrangers, ils doivent autoliquider (collecter et déduire dans la limite de leur droit à déduction) la TVA sur leurs déclarations de TVA locales.  

Exemple 2 : Un logisticien luxembourgeois, mandaté par des entreprises clientes établies en Italie, en Allemagne, en Roumanie et aux États-Unis,  sous-traite la gestion et le stockage des marchandises à un autre logisticien disposant d’entrepôts en Allemagne et en Italie. Ni le logisticien luxembourgeois ni ses clients finaux ne disposent d’aucun espace dédié ni de droit d’utilisation spécifique d’une partie de l’immeuble. 

Dans ce cas, les prestations suivent la règle générale en matière de TVA pour les services B2B, et la TVA est due dans le pays d’établissement du preneur. 

Ainsi, le logisticien luxembourgeois reçoit les factures de ses sous-traitants étrangers sans TVA, et doit auto liquider la TVA due au Luxembourg sur les services reçus de l’étranger. Il doit facturer la TVA luxembourgeoise à ses clients établis au Luxembourg et émettre des factures sans TVA pour ses clients étrangers qui doivent autoliquider (collecter et déduire dans la limite de leur droit à déduction) la TVA sur leurs déclarations de TVA locales. 

La prestation remplit les conditions pour être considérée comme rattachée à un immeuble

Les prestations rattachées à un immeuble sont taxables au lieu de l’immeuble. Le logisticien doit facturer la TVA du pays où se situe l’entrepôt, quels que soient le statut TVA et le lieu d’établissement de son client.  

Exemple 3 : Un logisticien français stocke dans son entrepôt en France des marchandises appartenant à des clients, des entreprises établies en France, en Allemagne et aux Etats-Unis.  Ses clients disposent d’espaces expressément dédiés dans l’entrepôt pour y stocker les marchandises.  

Le logisticien français doit facturer de la TVA française à ses clients, peu importe leur lieu d’établissement.  

Exemple 4 : Un logisticien luxembourgeois, mandaté par des entreprises clientes établies en Italie, en Allemagne, en Roumanie et aux États-Unis, sous-traite la gestion et le stockage des marchandises à un autre logisticien disposant d’entrepôts en Allemagne et en Italie. Ses clients disposent d’espaces expressément dédiés dans les entrepôts pour y stocker les marchandises.  

Les prestations de stockage sont taxables au lieu des entrepôts, en Allemagne et Italie. Par principe, cela signifie que le logisticien luxembourgeois reçoit des factures de ses sous-traitants avec TVA de chacun des pays dans lequel se situe l’entrepôt. Il doit facturer de la TVA locale à ses clients, et selon les règles applicables dans chacun des pays il doit s’immatriculer à la TVA et déposer des déclarations de TVA dans les pays de stockage pour déclarer et reverser la TVA collectée. Dans certains cas l’entreprise pourrait être en mesure de facturer sans TVA si le pays de l’entrepôt a transposé la règle d’autoliquidation prévue à l’article 194 de la directive 2006/112/CE et si toutes les conditions de mise en œuvre de cette règle dérogatoire sont remplies.    

 “En tant qu’entrepositaire/logisticien il est important de sensibiliser les entreprises étrangères à la nécessité de s’immatriculer à la TVA dans le pays du stockage pour déclarer les opérations qu’elles réalisent” 

Conséquences pour les entreprises  

Si la prestation ne remplit pas les conditions pour être considérée comme rattachée à un immeuble 

Si l’entrepositaire/logisticien se situe dans le même pays que l’entreprise une TVA locale est facturée. Sous réserve de remplir les conditions de forme et de fond cette TVA est déductible sur la déclaration de TVA du client. 

Exemple 5 : une entreprise française fait appel à un entrepositaire français. Quel que soit le lieu de stockage, France, Allemagne ou Italie, une TVA française est appliquée. Sous réserve de remplir les conditions du droit à déduction de la TVA le client peut porter en déduction cette TVA sur sa déclaration de TVA française.  

Si l’entrepositaire/logisticien se situe dans un pays étranger, quel que soit le lieu de stockage effectif, ce dernier doit facturer sans TVA. Il appartient à l’entreprise qui reçoit les services d’autoliquider la TVA dans son pays.  

Exemple 6 : une entreprise luxembourgeoise fait appel à un entrepositaire étranger. Quel que soit le lieu de stockage, France, Allemagne ou Italie, aucune TVA ne sera appliquée par le sous-traitant. Il appartient à l’entreprise luxembourgeoise d’autoliquider la TVA due au Luxembourg. 

La prestation remplit les conditions pour être considérée comme rattachée à un immeuble : 

Si l’entrepôt de stockage est situé dans le pays d’établissement du client, alors son prestataire (logisticien, entrepositaire) lui facturera la TVA locale s’il est également établi dans le même pays. Sous réserve de remplir les conditions de forme et de fond cette TVA sera déductible sur la déclaration de TVA du client. 

Exemple 7 : une entreprise française fait appel à un entrepositaire dont l’entrepôt se situe en France. Une TVA française est facturée à l’entreprise. Cette TVA est déductible dans la déclaration de TVA française du client sous réserve de remplir les conditions du droit à déduction de la TVA.  

Si l’entrepôt se situe dans un pays étranger alors une TVA étrangère est facturée. Cette TVA n’est pas déductible dans la déclaration de TVA du pays de résidence. En revanche, cette TVA est déductible dans le pays de stockage si le client y dispose d’une immatriculation à la TVA. Le cas échéant, une procédure de remboursement dématérialisée de la Directive 2008/9 est envisageable dans le pays de résidence si les conditions pour y être éligible sont réunies.  

Exemple 8 : une entreprise luxembourgeoise fait appel à un entrepositaire pour un stockage de marchandises en Lettonie. L’entrepositaire doit appliquer sur sa facture une TVA lettonne. Si l’entreprise luxembourgeoise dispose d’une immatriculation à la TVA en Lettonie elle peut déduire cette TVA sur sa déclaration de TVA lettonne sinon elle peut récupérer cette TVA via une procédure de remboursement dématérialisée de la Directive 2008/9 au Luxembourg si les conditions pour y être éligible sont réunies. 

“Vous stockez des marchandises dans un pays étranger ? Il est très probable que vous soyez dans l’obligation de vous immatriculer à la TVA dans le pays du stockage pour déclarer vos opérations ” 

Comment se mettre en conformité TVA ? 

Etape 1 – Analyse des contrats

Il faut d’abord procéder à une analyse des documents commerciaux et contrats conclus avec le logisticien. Cela permet de déterminer s’il s’agit d’une prestation rattachée à un immeuble, taxable au lieu de l’immeuble, ou d’une prestation entrant dans la règle générale, taxable au lieu du preneur (en B2B). 

Etape 2 – Mise en conformité TVA

Une fois les contrats analysés il est nécessaire de déterminer, selon la nature de la prestation, le lieu du stockage, le type de client et le lieu d’établissement du client les règles de TVA applicable, les éventuels dispositifs déclaratifs à mettre en place à l’étranger, aussi bien pour le logisticien que pour son client.  

Etape 3 – Régularisation

Calcul des enjeux pour le passé et mise en place des dispositifs déclaratifs pour régulariser la TVA sur le passé si nécessaire.  

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